Casi como en una canción infantil estos días nos preguntamos dónde esta Reino Unido en relación con la Unión Europea ¿se ha ido, se está yendo, o se fue? La aprobación, o no, del acuerdo de salida actualmente en tramitación origina un fenómeno de inseguridad que, en términos jurídicos -y no digamos económicos y laborales-, no es bueno.
El Brexit es un proceso político y jurídico que conlleva importantes consecuencias tributarias. Consecuencias que no se limitan al ámbito de la tributación indirecta objeto de armonización por la Unión Europea, pues afecta también a la imposición directa, a los tributos que gravan la renta y el patrimonio. Tal aseveración parte de reconocer que la pertenencia a la Unión Europea conlleva un proceso de armonización negativa en la medida que la afirmación de las libertades comunitarias, la no discriminación, y la prohibición de ayudas de Estado, afectan y condicionan la imposición directa de los Estados. Esta afectación origina una limitación al poder tributario de los Estado miembros en relación con la imposición directa,no armonizada, pero si condicionada en su régimen por tales reglas o principios, ampliamente desarrollados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.
Ahora bien, tal repercusión negativa se traduce positivamente en normas, en regulaciones nacionales, que contemplan como presupuesto de su aplicación la pertenencia o no a la Unión Europea. Y los ejemplos de tales regímenes son múltiples, valga tener en cuenta algunos del ordenamiento español.
En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas cabe citar: la aplicación de la exención de reinversión de viviendas del art. 38 LIRPF en relación con la D.A. 7º que considera aplicable a los residentes en un Estado de la Unión Europea, el tratamiento de las rentas en caso de que el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia según el art. 14.3 del LIPRF, la aplicabilidad del régimen de transparencia fiscal art. 91.15 del LIPRF, de las instituciones de inversión colectiva, art. 94.2 del LIPRF, el régimen de las ganancias patrimoniales por cambio de residencia en el art. 95.6 bis del LIPRF o las deducciones familiares a residentes de Estados miembros de la DA 48 del LIPRF, por citar algunos casos.
También en el ámbito del Impuesto de la Renta de los no Residentes: la consideración de rentas exentas del art. 14.1, c), h), j) o el tipo impositivo previsto para los residentes en un Estado miembro art. 25.1, a). En este sentido el tratamiento de las rentas de trabajo si se es residente en Estado miembro -art. 46.1.- permite optar por el régimen tributario aplicable.
El tratamiento del no residente en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en donde se garantiza -a raíz de la Sentencia del TJUE 127/1216 de 2014- el mismo trato que los residentes en otros Estados miembros -DA2º de la LI S y D-, pero no así respecto de terceros Estados.
En el Impuesto sobre el Patrimonio de acuerdo con la DA 4º se prevé el tratamiento singular de los residentes en Estado miembro y para el resto, implícitamente, remite al eventual convenio de doble imposición.
La fiscalidad directa al no ser una materia armonizada constituye una competencia fiscal delos Estados miembros. Si bien su regulación ha de respetar las libertades comunitarias y la no discriminación en relación con los residentes en la Unión, pero no en relación con los no residentes en un Estado miembro. La condición deEstado miembro deviene así un elemento básico que los operadores tributarios necesitan conocer con claridad y seguridad para aplicar la norma tributaria. Y, obsérvese detenidamente, sobre la que los Estados miembros pueden decidir sin tener en cuenta la armonización tributaria comunitaria.
La cuestión sobre cuando Reino Unido deja de ser Estado miembro ha sido especialmente tenida en cuenta tanto en el procedimiento de salida previsto en el Tratado de la Unión como en el acuerdo de salida actualmente en tramitación.
En relación con el procedimiento de salida el art. 50 del TU prevé una mención imperativa y taxativa que concreta cuando deja de aplicarse el Tratado y se considera Estado no miembro. Ahora bien, para evitar las rigideces que pudieran tener lugar establece dos criterios; uno prioritario, basado en el acuerdo de las partes sobre la retirada, y otro subsidiario, en donde el transcurso de un lapso temporal resulta determinante: el transcurso de dos años desde la notificación .
En el criterio prioritario el acuerdo de retirada suscrito se conecta con el subsidiario para establecer el marco temporal de su celebración. Es un acuerdo que ha de tener lugar antes de los dos años indicados y exige que sea de conformidad a lo dispuesto en el art. 218.3 del TFUE. En definitiva, no basta con cualquier pactoes preciso que cumpla las condiciones allí previstas. En el criterio subsidiario al anterior, de carácter temporal y automático, comporta que transcurridos dos años desde la notificación los Tratados dejaran de ser aplicados. Nuevamente la rigidez de tal medida se salva mediante el acuerdo, pues es posible prorrogar la vigencia de los Tratados. Eso si, es preciso el acuerdo por unanimidad del Consejo con dicho Estado.
Como puede apreciarse son criterios consecutivos que intentan cohonestar la seguridad jurídica que requiere la nueva situación con las posibilidades de encontrar soluciones paccionadas, siempre mejores que las automáticas y/o unilaterales.
Reino Unido comunicó el 29 de marzo de 2017 su decisión de abandonar la Unión, de ahí que a los dos años se consuma el automatismo -30 de marzo de 2019- si no existe acuerdo de salida previo. En la actualidad se proyecta un acuerdo de salida en el que se dispone que comenzará a aplicarse el 30 de marzo de 2019 -art. 185-. Coincide así el tiempo máximo del criterio subsidiario con la entrada en vigor de dicho pacto. Ahora bien, si dicho acuerdo llega a ratificarse, aspecto notan evidente, existiría un periodo transitorio que comenzaría el 30 de marzo de2019 hasta el 31 de diciembre de 2020, con la posibilidad de su extensión de acuerdo con el art. 132.
Sobre tal estado de cosas el acuerdo de salida determina, en caso de su aprobación, la existencia de un periodo de transición y una eventual prorroga que lleva a interrogarnos sobre la cuestión básica de qué sucede en tal periodo ¿se considera a ReinoUnido Estado miembro o se trata de un tercer Estado?
Para tal periodo transitorio se afirma la regla general de que el Derecho de la Unión será aplicable en elReino Unido. Pero, es más, se indica específicamente en el párrafo 6 del art. 127 que “[…] Salvo que se disponga lo contrario en el presente Acuerdo, durante el período de transición, cualquier referencia a los Estados miembros en la legislación de la Unión aplicable de conformidad con el párrafo 1, incluidas las implementadas y aplicadas por los Estados miembros, se entenderá que incluye al Reino Unido.” Tal regulación lleva por tanto a afirmar que ReinoUnido en el periodo de transición se considera Estado miembro. Pero ¿y si no se suscribe el acuerdo de salida?
Si transcurre el periodo de dos años previsto en el art. 50 del TU Reino Unido será Estado no miembro conllevando, a efectos de imposición directa, la aplicación de las normas nacionales previstas para tales Estados. En este aspecto, y esta resulta la finalidad principal de estas líneas, cada Estado tiene mucho que decir pues nos encontramos ante normas tributarias -las relativas a la imposición directa- no armonizadas por la Unión Europea. O si se prefiere desde otro punto de vista, son normas sobre las que se ha llevada a cabo una armonización negativa intracomunitaria que no afecta a los Estado no comunitarios.
Miguel Ángel Sánchez Huete
Profesor de Derecho Financiero y Tributario
Manresa, 6 de diciembre de 2018
